“走過(guò)那條小河，你可曾聽(tīng)說(shuō)，有一個(gè)女孩她曾經(jīng)來(lái)過(guò)……還有一群丹頂鶴輕輕地輕輕飛過(guò)。”這首由著名女歌星甘萍演唱的《一個(gè)真實(shí)的故事》講述的是一 位為勇救丹頂鶴而犧牲的姑娘的故事。故事的主人翁叫徐秀娟，她工作的地方就是江蘇鹽城珍禽自然保護(hù)區(qū)。一個(gè)真實(shí)的故事打動(dòng)了全國(guó)人的心，一個(gè)真實(shí)的故事就 發(fā)生在廣袤的沿海灘涂。江蘇鹽城是海洋灘涂資源大市，海岸線全長(zhǎng)582公里，境內(nèi)灘涂面積達(dá)683萬(wàn)畝，占江蘇75%，是全國(guó)的14﹪，而且鹽城的灘涂每 年還以2－5萬(wàn)畝左右成陸速度向大海延伸。灘涂資源具有獨(dú)特的區(qū)域優(yōu)勢(shì)，既是天賦的寶貴資源，也是最具潛力的后發(fā)優(yōu)勢(shì)，不但是鹽城，也是江蘇的后備土地資 源。隨著地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)的快速發(fā)展，灘涂的開(kāi)發(fā)利用步伐也在不斷加快，因此，灘涂稅收籌劃自然而然地就被提到各級(jí)黨委、政府及有意向投資于灘涂的廣大投資者 的議事日程上來(lái)。
廣袤的沿海灘涂，集種植業(yè)、捕撈業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、租賃（承包、承租）業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品初加工業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品深加工業(yè)、旅游服務(wù)等行業(yè)于一灘一涂，涉及增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企 業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、印花稅等諸多稅種。在這里，無(wú)論是二產(chǎn)還是三產(chǎn)，都與一產(chǎn)緊緊相連密不可分，前店后坊也好，公司加農(nóng) 戶也罷，我們要充分利用現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策，積極營(yíng)造政策“洼地”，對(duì)海涂開(kāi)發(fā)項(xiàng)目、墾植企業(yè)集團(tuán)、新建的臨海工業(yè)企業(yè)、各類(lèi)外向型開(kāi)發(fā)區(qū)，給予一定的優(yōu) 惠政策，使金色的灘涂光芒萬(wàn)丈。

灘涂涉及的稅收籌劃空間比較大的增值稅項(xiàng)目主要是與種植業(yè)、捕撈業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)等相關(guān)聯(lián)的農(nóng)產(chǎn)品初加工、深加工等產(chǎn)業(yè)。相關(guān)稅收政策及籌劃思路如下：
（一）政策依據(jù)
1、《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十六條規(guī)定：“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅。”實(shí)施細(xì)則進(jìn)一步明確規(guī)定，條例所稱(chēng)農(nóng)業(yè)，是指種植業(yè)、養(yǎng) 殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，包括從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的單位和個(gè)人。即對(duì)直接從事種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)的單位和個(gè)人銷(xiāo)售自產(chǎn)的初級(jí)產(chǎn)品 免征增值稅。
2、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知》（財(cái)稅[2002]12號(hào)）規(guī)定：“從2002年1月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅額扣除率由10%提高到13%。”
3、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2002]105號(hào)）規(guī)定：“增值稅一般納稅人 向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)農(nóng)產(chǎn)品，可按照《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知》（財(cái)稅[2002]12號(hào)）的規(guī)定依13%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅 額。”
4、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)增值稅問(wèn)題解答（之一）的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]288號(hào)）規(guī)定，對(duì)增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品所使用的收購(gòu)憑證， 各省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國(guó)家稅務(wù)局應(yīng)嚴(yán)格管理。對(duì)收購(gòu)憑證的發(fā)放、使用、保管，由省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市國(guó)家稅務(wù)局作出統(tǒng)一的規(guī)定。增 值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品應(yīng)使用稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購(gòu)憑證，對(duì)其使用未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購(gòu)憑證，以及不按稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求使用、保管收購(gòu)憑證的，其收購(gòu) 的農(nóng)產(chǎn)品不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。
5、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)農(nóng)產(chǎn)品增值稅抵扣管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2005]545號(hào)）進(jìn)一步明確，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)增值稅專(zhuān)用收購(gòu)憑證真實(shí)性的審核，強(qiáng)化評(píng)估，嚴(yán)格稽查，有偷騙稅問(wèn)題的，應(yīng)依法嚴(yán)肅查處。
6、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》（財(cái)稅[2008]81號(hào)），加大對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社涉農(nóng)稅收政策扶持力度，規(guī)定： “一、對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅。二、增值稅一般納稅人從農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn) 品，可按13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。三、對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社向本社成員銷(xiāo)售的農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅。”并從2008 年7月1日起執(zhí)行。
（二）籌劃思路
1、劃大核算單位為小核算單位，前農(nóng)業(yè)后加工業(yè)，相互形成購(gòu)銷(xiāo)關(guān)系。對(duì)于以農(nóng)產(chǎn)品為原料進(jìn)行農(nóng)產(chǎn)品初加工、深加工、精加工的企業(yè)來(lái)說(shuō)，稅收籌劃思路可以采 取劃大核算單位為小核算單位，或者實(shí)行前道工序農(nóng)業(yè)后道工序加工業(yè)，前后相互形成購(gòu)銷(xiāo)關(guān)系，充分利用增值稅抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額政策，以期達(dá)到節(jié)約稅收成本的目 的。
黃海金色灘涂肉品有限公司是增值稅一般納稅人，以農(nóng)產(chǎn)品為原料，主要從事生豬的飼養(yǎng)、屠宰、肉制品加工銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。2007年出欄生豬11000頭，當(dāng)年生 產(chǎn)取得分割肉銷(xiāo)售收入1000萬(wàn)元，肉制品銷(xiāo)售收入2000萬(wàn)元（加工生肉成本1200萬(wàn)元）。企業(yè)主要扣除項(xiàng)目有電力、燃料、輔料及修理用備件等，合計(jì) 允許低扣進(jìn)項(xiàng)稅額為100萬(wàn)元。

案例分析
方案一：公司采取飼養(yǎng)并屠宰分割方式，部分白肉直接對(duì)外銷(xiāo)售，部分經(jīng)屠宰后轉(zhuǎn)交肉品加工車(chē)間加工成各種肉制品后登錄各大超市肉品柜。企業(yè)應(yīng)納增值稅額及增值稅負(fù)擔(dān)率計(jì)算如下：
⑴銷(xiāo)售分割肉收入1000萬(wàn)元按照“銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”免交增值稅；
⑵銷(xiāo)售肉制品收入2000萬(wàn)元應(yīng)計(jì)提增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額2000×17%＝340萬(wàn)元；
⑶允許低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為100萬(wàn)元；
⑷應(yīng)交納增值稅為340－100＝240萬(wàn)元；
⑸增值稅負(fù)擔(dān)率為240／2000＝12%。
方案二：仍以上述公司業(yè)務(wù)為例，假設(shè)2007年飼養(yǎng)場(chǎng)生產(chǎn)銷(xiāo)售分割肉收入2200萬(wàn)元，其中1000萬(wàn)元直接銷(xiāo)往市場(chǎng)，1200萬(wàn)元銷(xiāo)給加工車(chē)間，按照規(guī) 定飼養(yǎng)場(chǎng)屬農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品可以享受免征增值稅稅收優(yōu)惠（銷(xiāo)售免稅產(chǎn)品只能開(kāi)具普通發(fā)票），其耗用的電力、燃料、輔料及修理用備件等不得抵扣進(jìn) 項(xiàng)稅額。而肉品加工車(chē)間從飼養(yǎng)場(chǎng)購(gòu)進(jìn)分割肉，可以憑取得的普通發(fā)票上注明的金額按13%計(jì)提增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額156萬(wàn)元予以抵扣；加工車(chē)間加工成成品后全部 用于銷(xiāo)售，取得收入2000萬(wàn)元；主要扣除項(xiàng)目仍是電力、燃料、輔料及修理用備件等，允許低扣進(jìn)項(xiàng)稅額為80萬(wàn)元。加工車(chē)間應(yīng)納增值稅額及增值稅負(fù)擔(dān)率計(jì) 算如下：
（1）銷(xiāo)售肉制品2000萬(wàn)元應(yīng)計(jì)提增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額2000×17%＝340萬(wàn)元；
（2）允許低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為156＋80＝236萬(wàn)元；
（3）應(yīng)交納增值稅為340－236＝96萬(wàn)元；
（4）增值稅負(fù)擔(dān)率為96／2000＝4.8%。

籌劃思路
采取方案一經(jīng)營(yíng)方式，由于生豬飼養(yǎng)環(huán)節(jié)無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致增值稅負(fù)擔(dān)率較高，因此，稅收籌劃的出發(fā)點(diǎn)要從改變企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式入手，采取升大企業(yè)規(guī)模劃小 核算單位的形式，即組建分公司或成立企業(yè)集團(tuán)，劃大核算單位為小核算單位，將飼養(yǎng)、加工兩車(chē)間等分別作為獨(dú)立核算單位分設(shè)開(kāi)來(lái)，由飼養(yǎng)場(chǎng)分別向市場(chǎng)和向肉 品加工車(chē)間提供白肉，再由肉品車(chē)間加工成產(chǎn)品后銷(xiāo)往市場(chǎng)。將“飼養(yǎng)——屠宰——銷(xiāo)售——市場(chǎng)”＋“加工——銷(xiāo)售——市場(chǎng)”單一營(yíng)銷(xiāo)鏈條改為“飼養(yǎng)——屠宰 ——銷(xiāo)售——市場(chǎng)”和“采購(gòu)——加工——銷(xiāo)售——市場(chǎng)”的兩條營(yíng)銷(xiāo)鏈條。

方案比較
通過(guò)上述兩種籌劃方案計(jì)算結(jié)果的比較我們可以看出，通過(guò)組建分公司改變其經(jīng)營(yíng)方式，將一個(gè)統(tǒng)一的核算單位劃分為若干個(gè)小核算單位，充分利用“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo) 售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅”的規(guī)定，從而使增值稅負(fù)擔(dān)率下降7.2%（12%－4.8%＝7.2%），不僅不影響企業(yè)的對(duì)外銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，也不影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng) 成果，還為企業(yè)節(jié)省了144萬(wàn)元（240－96＝144）的增值稅款，形成“飼養(yǎng)——屠宰——銷(xiāo)售——市場(chǎng)”和“采購(gòu)——加工——銷(xiāo)售——市場(chǎng)”的兩條營(yíng) 銷(xiāo)鏈條。在灘涂上，海產(chǎn)品的捕撈、保鮮、腌制、加工、銷(xiāo)售，牛飼養(yǎng)、宰殺及其制品的生產(chǎn)、銷(xiāo)售，奶牛的飼養(yǎng)及鮮奶以及牛乳制品的加工、銷(xiāo)售等，均可仿照上 述籌劃模式，以達(dá)到節(jié)稅的目的。
2、公司加農(nóng)戶。這是目前稅收籌劃中一個(gè)比較成熟的思路，得到許多業(yè)主的吸納。其關(guān)鍵就在于如何將部分農(nóng)產(chǎn)品簡(jiǎn)單加工業(yè)務(wù)前移給農(nóng)戶通過(guò)其手工作坊進(jìn)行加 工制作成農(nóng)業(yè)初級(jí)產(chǎn)品，然后公司再以收購(gòu)的方式將農(nóng)業(yè)初級(jí)產(chǎn)品收購(gòu)過(guò)來(lái)，達(dá)到抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)的目的。享譽(yù)全國(guó)的菊花飲品的生產(chǎn)就是一個(gè)很好的例證。

案例分析
江蘇新星菊花飲品有限公司是專(zhuān)門(mén)生產(chǎn)菊花飲品的涉農(nóng)工業(yè)企業(yè)，有兩種方案可供選擇：
方案一：2007年公司直接收購(gòu)農(nóng)戶生產(chǎn)的菊花支付120萬(wàn)元，上門(mén)收購(gòu)運(yùn)輸費(fèi)用10萬(wàn)元，蒸制、殺青和干制成菊花餅耗用人工費(fèi)等不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的費(fèi)用 19萬(wàn)元、電費(fèi)等可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額1萬(wàn)元，生產(chǎn)菊花飲品耗用電費(fèi)、輔助材料等進(jìn)項(xiàng)稅額3.4萬(wàn)元，銷(xiāo)售菊花飲品取得收入200萬(wàn)元。其應(yīng)納增值稅額及稅收負(fù) 擔(dān)率計(jì)算如下：
（1）銷(xiāo)售菊花飲品取得收入200萬(wàn)元應(yīng)計(jì)提增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額200×17%＝34萬(wàn)元；
（2）允許低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為120×13%＋10×7%＋1＋3.4＝20.7萬(wàn)元；
（3）應(yīng)交納增值稅為34－20.7＝13.3萬(wàn)元；
（4）增值稅負(fù)擔(dān)率為13.3／200＝6.65%。
方案二：2007年收購(gòu)農(nóng)戶生產(chǎn)的菊花餅支付140萬(wàn)元，上門(mén)收購(gòu)運(yùn)輸費(fèi)用10萬(wàn)元，生產(chǎn)菊花飲品耗用電費(fèi)、輔助材料等進(jìn)項(xiàng)稅額3.4萬(wàn)元，銷(xiāo)售菊花飲品取得收入200萬(wàn)元。
其應(yīng)納增值稅額及稅收負(fù)擔(dān)率計(jì)算如下：
（1）銷(xiāo)售菊花飲品取得收入200萬(wàn)元應(yīng)計(jì)提增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額200×17%＝34萬(wàn)元；
（2）允許低扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為140×13%＋10×7%＋3.4＝22.3萬(wàn)元；
（3）應(yīng)交納增值稅為34－22.3＝11.7萬(wàn)元；
（4）增值稅負(fù)擔(dān)率為11.7／200＝5.85%。
籌劃思路
采取公司加農(nóng)戶的生產(chǎn)模式，企業(yè)與農(nóng)戶簽訂產(chǎn)供合同，公司向農(nóng)戶提供資金、種苗、樣品、規(guī)格等，農(nóng)戶作為公司的輔助生產(chǎn)車(chē)間，完成菊花的種植、采集和整 理，以及蒸制、殺青和干制成菊花餅等生產(chǎn)流程，然后由公司再將農(nóng)戶生產(chǎn)的菊花餅收購(gòu)過(guò)來(lái)，進(jìn)行烘焙、提煉、包裝等精加工，制成菊花飲品、菊花晶等上市銷(xiāo) 售，這種生產(chǎn)方式特別適合于對(duì)種植物產(chǎn)品的精加工、深加工。
方案比較
通過(guò)上述兩個(gè)方案的比較，直接收購(gòu)菊花比收購(gòu)菊花餅生產(chǎn)的菊花飲品的增值稅負(fù)擔(dān)率要高，其原因是當(dāng)工序進(jìn)入到蒸制、殺青和干制成菊花餅的生產(chǎn)流程時(shí)所耗用 的人工費(fèi)等無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所支付的費(fèi)用相等，但稅負(fù)增加0.8個(gè)百分點(diǎn)。在公司簡(jiǎn)單加工成本與支付給農(nóng)戶加工成本相等的情況下，收購(gòu)成本越低，稅負(fù)將 會(huì)越高。
為進(jìn)一步貫徹落實(shí)中央、國(guó)務(wù)院關(guān)于促進(jìn)農(nóng)民增加收入意見(jiàn)，加快發(fā)展農(nóng)產(chǎn)品連鎖、超市、配送經(jīng)營(yíng)，國(guó)家稅務(wù)總局與商務(wù)部等部門(mén)聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于開(kāi)展農(nóng)產(chǎn)品連 鎖經(jīng)營(yíng)試點(diǎn)的通知》（商建發(fā)[2005]1號(hào)），決定自2005年起，用三年的時(shí)間開(kāi)展農(nóng)產(chǎn)品連鎖經(jīng)營(yíng)的試點(diǎn)工作，促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品流通的規(guī)模化，增加農(nóng)民收 入。該通知擴(kuò)大了植物類(lèi)、畜牧類(lèi)、漁業(yè)類(lèi)等初級(jí)產(chǎn)品及其初加工品的范圍，因此，更加有利于投資于農(nóng)業(yè)的各種經(jīng)濟(jì)實(shí)體更好地利用“初級(jí)產(chǎn)品及其初加工品”稅 收政策，籌劃好增值稅進(jìn)項(xiàng)稅抵扣事項(xiàng)，將工序前移讓利于農(nóng)民，不僅可以節(jié)省加工成本，還可以達(dá)到節(jié)稅的目的，是一項(xiàng)富農(nóng)利企的雙贏策略。
3、農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社。根據(jù)《中華人民共和國(guó)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法》第八條規(guī)定：“國(guó)家通過(guò)財(cái)政支持、稅收優(yōu)惠和金融、科技、人才的扶持以及產(chǎn)業(yè)政策引導(dǎo)等措 施，促進(jìn)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社的發(fā)展。”為了支持、引導(dǎo)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社的健康發(fā)展，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局近日下發(fā)了財(cái)稅[2008]81號(hào)文件，規(guī)定農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合 作社經(jīng)營(yíng)可以享受4項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，其中3項(xiàng)涉及到增值稅。那么如何利用稅收引導(dǎo)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社走健康發(fā)展之路呢？
根據(jù)財(cái)稅[2008]81號(hào)文件規(guī)定，對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社要弄清楚以下幾項(xiàng)稅收政策：
1、對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅。這里有一個(gè)條件，農(nóng)業(yè)產(chǎn)品必須是“本社成員生產(chǎn)的”，否則就不能享受免征增值稅優(yōu)惠。
2、增值稅一般納稅人從農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可按13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。這里明確購(gòu)進(jìn)的是農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社的“免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn) 品”，其他農(nóng)業(yè)產(chǎn)品或商品則必須按照現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)算抵扣。因此，對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售給增值稅一般納稅人的其他農(nóng)業(yè)產(chǎn)品則要考慮稅收問(wèn)題。
3、對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社向本社成員銷(xiāo)售的農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅。這里規(guī)定的是“向本社成員”銷(xiāo)售上述六種商品，才可以享受免征增值稅，否則不能享受免征優(yōu)惠。因此，在實(shí)際經(jīng)營(yíng)中既要把握好銷(xiāo)售對(duì)象又要把握好規(guī)定的商品品目。
4、視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅政策依據(jù)。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《增值稅暫行條例》）第十六條規(guī)定，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售 的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅。財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋〉的通知》（財(cái)稅[1995]52號(hào)）對(duì)“自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”做了規(guī)定：《增 值稅暫行條例》第十六條所列免稅項(xiàng)目的第一項(xiàng)所稱(chēng)的“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品”，是指直接從事植物的種植、收割和動(dòng)物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個(gè)人銷(xiāo)售 的注釋所列的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售的外購(gòu)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，以及外購(gòu)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷(xiāo)售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，不屬于免稅的范圍， 應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定稅率征收增值稅。

案例分析
三友農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社自2007年7月1日成立，同時(shí)辦理了設(shè)立登記、工商登記及稅務(wù)登記手續(xù)，小規(guī)模納稅人。當(dāng)年取得農(nóng)業(yè)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入100萬(wàn)元，其中本 社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入40萬(wàn)元，社外收購(gòu)并銷(xiāo)售取得收入60萬(wàn)元；銷(xiāo)售農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥等取得銷(xiāo)售收入80萬(wàn)元，其中向社內(nèi)成員銷(xiāo)售 取得收入50萬(wàn)元，向社外銷(xiāo)售取得收入30萬(wàn)元，應(yīng)納增值稅有兩種情況。
方案一：能夠明確劃分、準(zhǔn)確核算社內(nèi)社外、應(yīng)稅商品與免稅商品的購(gòu)進(jìn)及銷(xiāo)售收入。根據(jù)財(cái)稅[2008]81號(hào)文件規(guī)定，對(duì)農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售本社成員生產(chǎn) 的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅，向本社成員銷(xiāo)售的農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅，因此，僅就“社外收購(gòu)并銷(xiāo)售 取得收入”和“向社外銷(xiāo)售”部分計(jì)算納稅：
應(yīng)納增值稅＝（60＋30）／（1＋4%）×4%＝3.46（萬(wàn)元）
增值稅負(fù)擔(dān)率＝3.46／（100＋80）／（1＋4%）×100%＝2%
方案二：不能夠明確劃分、準(zhǔn)確核算社內(nèi)社外、應(yīng)稅商品與免稅商品的購(gòu)進(jìn)及銷(xiāo)售收入。根據(jù)《增值稅暫行條例》及財(cái)稅[2008]81號(hào)文件精神，則不能享受農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社的稅收優(yōu)惠政策，必須全額計(jì)算繳納增值稅：
應(yīng)納增值稅＝（100＋80）／（1＋4%）×4%＝6.92（萬(wàn)元）
增值稅負(fù)擔(dān)率＝6.92／（100＋80）／（1＋4%）×100%＝4%
籌劃思路
（一）要嚴(yán)格區(qū)分社內(nèi)、社外。農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社銷(xiāo)售的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品必須是本社成員生產(chǎn)的，社外企業(yè)或者個(gè)人生產(chǎn)的由農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社收購(gòu)再銷(xiāo)售的則不能享受稅收優(yōu) 惠照顧。所謂“本社成員”是指《農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社法》第十四條規(guī)定的“具有民事行為能力的公民，以及從事與農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社業(yè)務(wù)直接有關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的企 業(yè)、事業(yè)單位或者社會(huì)團(tuán)體，能夠利用農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社提供的服務(wù)，承認(rèn)并遵守農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社章程，履行章程規(guī)定的入社手續(xù)的，可以成為農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社的成 員。”這里的“農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社”不是傳統(tǒng)概念的村委會(huì)或者居委會(huì)，他的內(nèi)涵相當(dāng)豐富，按照法定手續(xù)入社的即為“本社成員”，否則則不是“本社成員”。
（二）要嚴(yán)格區(qū)分免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品與應(yīng)稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品。按照財(cái)稅[2008]81號(hào)文件，增值稅一般納稅人從農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)的必須是免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品才可以按照 13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，不屬于免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品范疇。免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，是指直接從事植物的種植、收割和動(dòng)物的飼養(yǎng)、捕撈的單位和個(gè)人銷(xiāo)售的注釋 所列的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，主要是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動(dòng)物的初級(jí)產(chǎn)品。而對(duì)單位和個(gè)人銷(xiāo)售的外購(gòu)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，以及單位和個(gè)人 外購(gòu)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工后銷(xiāo)售的仍然屬于注釋所列的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，則不屬于免稅的范圍；農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者用自產(chǎn)的茶青再經(jīng)篩分、風(fēng)選、揀剔、碎塊、干燥、勻堆等工序 精制而成的精制茶，不得按照農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免稅的規(guī)定執(zhí)行，應(yīng)該嚴(yán)格加以區(qū)分。
按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知》（財(cái)稅[2002]12號(hào)）規(guī)定，從2002年1月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn) 者銷(xiāo)售的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅扣除率由10%提高到13%，根據(jù)買(mǎi)價(jià)按13%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購(gòu) 進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2002]105號(hào)）規(guī)定，增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)農(nóng)產(chǎn)品，可按照財(cái)稅[2002]12號(hào)文件的規(guī) 定依13%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅一般納稅人從農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社購(gòu)進(jìn)的符合免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品要件的方可以按照13%的扣除率計(jì)算抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。換句 話說(shuō)，對(duì)不符合免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品條件的應(yīng)稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社在銷(xiāo)售時(shí)務(wù)必要考慮增值稅問(wèn)題。
（三）要嚴(yán)格區(qū)分免稅商品與應(yīng)稅商品。農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社經(jīng)營(yíng)的商品或許有很多品種，但只有也僅有“農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)”等六種商品并“向本 社成員銷(xiāo)售”才可以享受免征增值稅優(yōu)惠照顧，經(jīng)營(yíng)的其他商品則均要按照規(guī)定申報(bào)繳納增值稅。如果農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社是增值稅一般納稅人，則要準(zhǔn)確核算增值稅進(jìn) 項(xiàng)稅額、銷(xiāo)項(xiàng)稅額、應(yīng)納稅額。根據(jù)《增值稅暫行條例》第三條規(guī)定：“納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售 額。未分別核算銷(xiāo)售額的，從高適用稅率。”第十七條：“納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算免稅、減稅項(xiàng)目的銷(xiāo)售額；未單獨(dú)核算銷(xiāo)售額的，不得免 稅、減稅。”因此，農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社應(yīng)該如實(shí)準(zhǔn)確核算，嚴(yán)格區(qū)分免稅商品與應(yīng)稅商品、不同稅率商品的銷(xiāo)售額，否則則不能享受低稅率及免稅政策照顧。
因此，必須準(zhǔn)確劃分和核算各自的收入。
方案比較
通過(guò)上述兩個(gè)方案的比較，增值稅負(fù)擔(dān)率提高了一倍，在收購(gòu)社外農(nóng)業(yè)產(chǎn)品比重越大、將免稅商品銷(xiāo)售給社外比例越大的情況下，稅收負(fù)擔(dān)將提高更多，因此，嚴(yán)格 區(qū)分社內(nèi)社外、免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品與應(yīng)稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、免稅商品與應(yīng)稅商品是農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社合理合法規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵所在，也是財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局按照國(guó)務(wù)院要求 出臺(tái)財(cái)稅[2008]81號(hào)文件的宗旨所在，農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社一定要把握好政策精神，將稅收優(yōu)惠落到實(shí)處，稅務(wù)機(jī)關(guān)也應(yīng)該加大稅收政策宣傳的力度、輔導(dǎo)的力 度，將稅收政策貫穿在農(nóng)民專(zhuān)業(yè)合作社的經(jīng)營(yíng)始終、核算之中。